Das Körperschaftsteuerrecht im Spannungsfeld mit dem Unionsrecht

Regelungsinhalt des § 12 KStG

• § 12 KStG regelt – als Parallelvorschrift zu § 4 Abs. 1 Satz 3 EStG – die steuerlichen Folgen, für den Fall einer Einschränkung des Besteuerungsrechts bei einer Körperschaft hinsichtlich des Gewinns aus der Veräußerung oder Nutzung eines Wirtschaftsguts. Während Absatz 1 die Bestimmungen für Fälle der steuerlichen Ent- oder Verstrickung für Wirtschaftsgüter des betrieblichen Bereichs enthält, regelt Absatz 1a die steuerliche Verstrickungen, die die außerbetrieblichen Sphäre betreffen, was bedeutet, dass die Vorschrift nur für Körperschaftsteuerpflichtige i. S. des § 1 Abs. 1 Nr. 4 bis 6 KStG Anwendung finden kann (s. § 8 Abs. 2 KStG, der eine außerbetriebliche Sphäre für Steuerpflichtige i. S. des § 1 Abs. 1 Nr. 1 bis 3 KStG ausschließt), also z. B. auf sonstige juristische Personen des privaten Rechts, Zweckvermögen des privaten Rechts und Betriebe gewerblicher Art von juristischen Personen des öffentlichen Rechts.

Vier Fälle der steuerlichen Entstrickung

Mit dem ATAD-Umsetzungsgesetz vom 25.6.2021 wurden rückwirkend auf den 1.1.2020 die Regelungen zur Entstrickung an die ATAD-Richtlinie angepasst. Danach gibt es vier Fälle der Entstrickung:

• Übertragung von Wirtschaftsgütern in eine Betriebsstätte oder
• aus einer Betriebsstätte,
• Verlagerung der Ansässigkeit der Körperschaft und
• Verlagerung der Betriebsstätte,

also etwa die Fälle, in denen ein Wirtschaftsgut von einer inländischen in eine ausländische Betriebsstätte überführt wird, eine Körperschaft ihren Sitz oder eine Betriebsstätte vom Inland ins Ausland verlegt.

Problemfall stille Reserven

Unter unionsrechtlichen Aspekten war die Versteuerung der stillen Reserven problematisch. Denn während die Überführung von Wirtschaftsgütern von einer zur anderen Betriebsstätte und Umzüge von Betriebsstätten innerhalb Deutschlands nicht zur Aufdeckung und Besteuerung der stillen Reserven führen, ist dies bei einer Überführung oder Sitzverlegung ins Ausland stets der Fall gewesen. Darin aber liegt einerseits der Gesetzeszweck des § 12 KStG, andererseits aber auch ein Verstoß gegen die Niederlassungsfreiheit oder die Kapitalverkehrsfreiheit innerhalb der EU.

Abhilfe schaffte hier seinerzeit das ATAD-Umsetzungsgesetz. So gelten Übertragungen vom In- ins Ausland nunmehr als Veräußerung oder Überlassung zum gemeinen Wert (§ 12 Abs. 1 Satz 1 KStG). Umgekehrt gelten Verstrickungsfälle im betrieblichen Bereich auf Antrag als Veräußerung oder Anschaffung zu dem Wert, den der andere Staat der Besteuerung zugrunde legt, höchstens zum gemeinen Wert (§ 12 Abs. 1 Satz 3 KStG). Absatz 1a regelt Verstrickungsfälle, die der außerbetrieblichen Sphäre zuzurechnen sind (s. o.).

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