Update: Steuerliche Begünstigungen der Elektromobilität im Belastungsvergleich

I. Steuerliche Auswirkungen der Elektromobilität für Unternehmen

1. Umweltbonus bei der Anschaffung und Mehrkosten der Anschaffung

Zur Erhöhung der Verkaufszahlen von Elektro- und Hybridfahrzeugen hat der Gesetzgeber eine Förderung in Form des sog. Umweltbonus eingeführt. Der Umweltbonus beruht auf §§ 23 und 44 BHO und wurde durch die Richtlinie zur Förderung des Absatzes von elektrisch betriebenen Fahrzeugen (Umweltbonus) v. 28.5.2019 (BAnz AT 5.6.2019 B1) umgesetzt.

Als förderfähiges Fahrzeug für den Umweltbonus ist demnach jedes aufladbare Elektrokraftfahrzeug, Plug-In-Hybridkraftfahrzeug oder Brennstoffzellenkraftfahrzeug i. S. des § 2 EmoG sowie gleichgestellte Kraftfahrzeuge zu verstehen. Um als gleichgestelltes Kraftfahrzeuge zu gelten, darf das Fahrzeug entweder keine Emissionen vorweisen – sog. Elektrokraftfahrzeugen gleichgestellte Kraftfahrzeuge – oder höchstens 50 Gramm Kohlenstoffdioxid pro Kilometer ausstoßen – sog. Plug-In-Hybridelektrokraftfahrzeugen gleichgestellte Kraftfahrzeuge. Diese Umweltprämie wurde im Rahmen der Corona-Konjunkturmaßnahmen noch einmal erhöht und beträgt nunmehr für Elektrofahrzeuge mit einem Netto-Listenpreis des Basismodells von bis zu 40.000 € insgesamt 9.000 € (für entsprechende Plug-In-Hybridelektrofahrzeuge 6.750 €) und für teurere Fahrzeuge mit einem Netto-Listenpreis des Basismodells von bis zu 65.000 € insgesamt 7.500 € (für entsprechende Plug-In-Hybridelektrofahrzeuge 5.625 €). In zeitlicher Hinsicht wird der erhöhte Umweltbonus für Fahrzeuge gewährt, welche nach dem 3.6.2020 bis einschließlich 31.12.2021 erstmalig zugelassen werden. Für einen gebrauchten Pkw ist ein Bonus in Höhe von 5.000 € (für entsprechende Plug-In-Hybridelektrofahrzeuge 3.750 €) zu erhalten, sofern dieser frühestens am 5.11.2019 zugelassen wurde, die Zweitzulassung nach dem 3.6.2020 und bis zum 31.12.2021 erfolgt und bisher noch kein Umweltbonus für das Fahrzeug gezahlt wurde. Zudem darf die Erstzulassung maximal zwölf Monate zurückliegen und der Kilometerstand maximal 15.000 Kilometer betragen. Die erhöhten Prämien sollen bis zum 31.12.2025 gelten.

Sofern die Voraussetzungen erfüllt sind, kann jeder Antragsberechtigte – Privatpersonen, Unternehmen, Körperschaften und Vereine – einen Zuschuss beantragen. Gezahlt wird dieser zu ²/₃ vom Bund und zu ¹/₃ von den Autoherstellern. Zu den umsatzsteuerlichen Folgen ist auf die Verfügung der OFD Niedersachsen v. 9.2.2017 ( NWB JAAAG-40000) zu verweisen. In der Liste der förderfähigen Elektrofahrzeuge des Bundesamts für Wirtschaft und Ausfuhrkontrolle sind 224 Elektrofahrzeuge und 210 Plug-In-Hybridelektrofahrzeuge geführt (Stand 8.7.2020). Die Fahrzeuge sind mittlerweile in jeder Preiskategorie zu erwerben.

Für die Frage, welche finanziellen Auswirkungen sich aus der Umstellung auf Elektromobilität ergeben, sind mithin auch die Anschaffungskosten der Fahrzeuge von erheblicher Bedeutung. Während sich die Anschaffungskosten über die Abschreibung (§ 7 Abs. 1 EStG) wieder steuerlich berücksichtigen lassen, wird häufig immer noch allgemein angenommen, dass die Anschaffung eines Kfz mit Elektroantrieb deutlich teurer ist als vergleichbare Benzin- oder Dieselmotor-Pkw. Eine ausführliche Aufstellung des ADAC aus Juli 2020 zeigt jedoch, dass mittlerweile und in Beachtung des erhöhten Umweltbonus die Elektrofahrzeuge oft insbesondere dann bereits die günstigere S. 2497Alternative sind, wenn die jährliche Fahrleistung bis zu 15.000 Kilometer beträgt. Und selbst darüber hinaus – bis zu 30.000 Kilometer Fahrleistung im Jahr – können die Elektrofahrzeuge deutlich besser abschneiden als noch vor einigen Jahren.

Hinzu kommt, dass die genannten Grenzen der Förderung nur für den Netto-Basislistenpreis gelten. Daraus folgt auch, dass viele Hersteller die Basislistenpreise zurzeit so setzen, dass viele Elektrofahrzeuge noch in die Förderung fallen. Ist ein Mehr an Ausstattung gewünscht, kann dies einerseits erworben werden, ohne die Kaufpreisprämie zu gefährden, und andererseits versuchen gerade jüngere Autohersteller mit einer breiten Palette nicht aufpreispflichtiger Zusatzausstattung Käufer zu gewinnen. Zudem gilt es zu bedenken, dass die weiteren Kostenfaktoren wie Kfz-Steuer (s. unten I, 2), Kraftstoff/Strom, Wartung und Reparatur zugunsten der Elektrofahrzeuge ausfallen. Damit können in vielen Fällen die bloßen Anschaffungskosten kein Argument mehr gegen einen Elektro-Pkw sein. Vielmehr stellt der Elektro-Pkw bereits insoweit eine lohnenswerte Alternative dar.

2. Auswirkungen der Kraftfahrzeugsteuer bei Elektrofahrzeugen

Gemäß § 3d Abs. 1 Satz 1 KraftStG ist das Halten von Elektrofahrzeugen unter bestimmten Voraussetzungen von der Kfz-Steuer befreit. Begünstigte Elektrokraftfahrzeuge gem. § 9 KraftStG sind alle Fahrzeuge, deren Elektroantrieb „ganz oder überwiegend aus mechanischen oder elektrochemischen Energiespeichern oder aus emissionsfrei betriebenen Energiewandlern gespeist wird“. Die Begünstigung umfasst dabei u. a. Personenkraftwagen, Leichtfahrzeuge, Krafträder und Nutzfahrzeuge, wobei sich die Begünstigung bei der Kfz-Steuer explizit nicht auf Hybridkraftfahrzeuge erstreckt. Daher macht es aus steuerlicher Sicht nur Sinn, auf reine Elektrofahrzeuge zu wechseln, da nur für diese eine Kraftfahrzeugsteuerbegünstigung erreicht werden kann.

Der Begünstigungszeitraum gem. § 3d Abs. 1 Satz 2 KraftStG für die Steuerbefreiung von Elektrofahrzeugen umfasst zehn Jahre für Elektrofahrzeuge, welche im Zeitraum v. 18.5.2011 bis zum 31.12.2020 erstmals zugelassen werden oder wurden. Die Erweiterung der steuerlichen Förderung gilt für alle Elektrofahrzeuge unabhängig davon, wann diese innerhalb des maßgeblichen Zulassungszeitraums erstmalig zugelassen wurden (vgl. Hübner, Leitfaden zur Besteuerung von (Hybrid-)Elektrofahrzeugen, Abschn. V, NWB HAAAH-19432).

3. Halbierung der gewerbesteuerlichen Hinzurechnungen für Elektrofahrzeuge

Mit § 8 Nr. 1 Buchst. d Satz 2 GewStG wurde im Zuge des JStG 2019 eine Besserstellung von Elektro- und Hybridelektrofahrzeugen bei der gewerbesteuerlichen Hinzurechnung von Miet- und Leasingaufwendungen eingeführt. Die entsprechenden Aufwendungen sind unter bestimmten Voraussetzungen nur zur Hälfte zu berücksichtigen. § 36 Abs. 4 GewStG sieht insoweit jedoch vor, dass § 8 Nr. 1 Buchst. d Satz 2 GewStG nur auf Entgelte anzuwenden ist, die auf Verträgen beruhen, die nach dem 31.12.2019 abgeschlossen worden sind. Bei Miet- oder Leasingverträgen über extern aufladbare Hybridelektrofahrzeuge, die vor dem 1.1.2025 abgeschlossen werden, ist statt einer Reichweite von 80 Kilometern eine Reichweite von 60 Kilometern ausreichend. Die Anwendung der Regelung ist wie im Fall des § 7c EStG (Sonderabschreibung für elektrische Nutz- oder Lieferfahrzeuge und elektrisch betriebene Lastenfahrräder) zeitlich begrenzt und letztmals für den Erhebungszeitraum 2030 anzuwenden.

Für die Berechnung der tatsächlichen Begünstigung, welche der Gesetzgeber durch die Minderung der gewerbesteuerlichen Hinzurechnung schafft, ist insbesondere auf die allgemeinen Regelungen des § 8 Nr. 1 Buchst. d GewStG abzustellen. Zunächst einmal sind Miet- und Pachtzinsen sowieso nur zu 20 % anzusetzen, weshalb die tatsächliche Hinzurechnung somit in einem ersten Schritt auf diesen Betrag begrenzt ist. Weiterhin muss die Summe der gesamten hinzuzurechnenden Aufwendungen den Betrag von 200.000 € (§ 8 Nr. 1 i. V. mit § 36 Abs. 1 GewStG i. d. F. des Zweiten Corona-Steuerhilfegesetzes) übersteigen, damit eine gewerbesteuerliche Hinzurechnung überhaupt zur Anwendung gelangt. Abschließend ist sodann darauf hinzuweisen, dass der verbleibende Betrag nur zu 25 % für Zwecke der Gewerbesteuer hinzugerechnet wird. Im Ergebnis bedeutet dies – isoliert auf die Miet- und Pachtaufwendungen für bewegliche Wirtschaftsgüter bezogen –, dass zunächst hohe Aufwände für die Nutzung von Elektromobilität erreicht werden müssen, bevor die Hinzurechnung zur Anwendung gelangt. Damit verbunden ist, dass auch die steuerliche Begünstigung bei der Hinzurechnung erst bei höheren Beträgen zur Anwendung gelangt.

Bei Auslegung des § 8 Nr. 1 Buchst. d Satz 2 EStG stellt sich jedoch auch die Frage, an welcher Stelle die Halbierung für Elektromobilität tatsächlich greift. Aufgrund der Platzierung in § 8 Nr. 1 Buchst. d GewStG sollte der bereits nur zu 20 % anzusetzende Betrag m. E. für Elektrofahrzeuge zu halbieren sein. Fraglich ist jedoch, in welcher Höhe Aufwendungen für Miet- und Pachtzahlungen erforderlich sind, damit bei einer isoliert auf die Miet- und Pachtaufwendungen für bewegliche Wirtschaftsgüter bezogenen Prüfung die Hinzurechnung zur Anwendung gelangt bzw. ausgeschlossen werden kann.

Dabei entfällt nach der Begünstigung – isoliert auf § 8 Nr. 1 Buchst. d GewStG bezogen – die Hinzurechnung im Bereich von Miet- und Pachtaufwendungen für die Mobilität bei Aufwendungen von 1.000.000 € bis zu 2.000.000 €, wobei unter 1.000.000 € auch bei konventioneller Mobilität die Begünstigung nicht zur Anwendung gelangen würde, da sodann ohnehin keine Hinzurechnung erfolgen würde (Nürnberg, NWB 37/2019 S. 2731). Es ist jedoch zu beachten, dass die vorstehenden Ausführungen lediglich eine isoliert auf § 8 Nr. 1 Buchst. d GewStG abstellende Würdigung S. 2499vorgenommen haben und daher die Effekte aus anderen Hinzurechnungen nach § 8 Nr. 1 GewStG an dieser Stelle nicht gewürdigt wurden.

II. Steuerliche Auswirkungen für Unternehmer und Arbeitnehmer

1. Dienstwagenbesteuerung von Elektro- und Hybridfahrzeugen bei privater Nutzung

Bereits vor dem JStG 2019 wurde für die ertragsteuerliche Dienstwagenbesteuerung eine Sonderregelung geschaffen, welche es ermöglicht, dass die private Nutzung betrieblicher Elektro- und Hybridfahrzeuge monatlich nur mit einer Pauschalbesteuerung von 1 % des halbierten inländischen Bruttolistenpreises zu ermitteln und zu versteuern ist (§ 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 Nr. 4 EStG und § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 3 Nr. 4 EStG). Dafür ist es zurzeit erforderlich, dass die CO ₂-Emission höchstens 50 g/km beträgt oder die Reichweite bei ausschließlicher Nutzung des elektrischen Antriebs mindestens 60 Kilometer beträgt. Diese Regelung gilt für den Zeitraum vom 1.1.2022 bis 31.12.2024, danach wird die Mindestreichweite auf 80 Kilometer erhöht (§ 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 Nr. 5 EStG) mit einer zeitlichen Begrenzung vom 1.1.2025 bis 31.12.2030.

Zudem wurde durch das JStG 2019 ab dem 1.1.2020 die Möglichkeit geschaffen, dass die Privatnutzung eines Elektro-Pkw nur mit ¼ des Bruttolistenpreises zu versteuern ist, wenn der Bruttolistenpreis bis zu 40.000 € beträgt und das Fahrzeug zu mehr als der Hälfte betrieblich genutzt wird. Diese Grenze im Bruttolistenpreis wurde durch das Zweite Corona-Steuerhilfegesetz nunmehr auf 60.000 € erhöht (§ 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 Nr. 3 EStG). Diese Regelung ist befristet bis zum 31.12.2030.

Sofern anstelle der 1 %-Regelung ein Fahrtenbuch durch den Steuerpflichtigen geführt wird, ist die Viertelung bzw. Halbierung des Bruttolistenpreises als Bemessungsgrundlage auf die tatsächlich entstandenen Aufwendungen für die Anschaffung des Elektro- oder Hybridfahrzeugs zu übertragen. Somit sind beispielsweise die Aufwendungen für die Abschreibung zu halbieren. Im Falle des Leasings sind die entsprechenden Aufwendungen für das Leasing des Elektro- oder Hybridkraftfahrzeugs nur zu einem Viertel bzw. zur Hälfte zu berücksichtigen (§ 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 3 Nr. 3 bis 5 EStG).

Da für Arbeitnehmer, welche Dienstwagen nutzen, durch die Minderung der Bemessungsgrundlage ein weiterer Anreiz, welcher sich auch in Gehaltsverhandlungen zugunsten der Arbeitgeber niederschlagen kann, geschaffen wird, wirkt die dargestellte Begünstigung nicht nur direkt für den Arbeitnehmer, sondern auch indirekt für den Arbeitgeber. Da die Kosten sich mittlerweile annähern, können so beide Seiten profitieren. Sofern es um die Nutzungsentnahme bei Unternehmern geht, sind diese Vorteile jedoch zu vernachlässigen.

Weiterhin können sich Begünstigungen ergeben, wenn das Fahrzeug auch für Fahrten zwischen der Wohnung und Betriebsstätte bzw. ersten Tätigkeitsstätte genutzt wird. Es ist nämlich auch dabei auf den maßgeblichen Bruttolistenpreis nach § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG abzustellen, welcher aufgrund der Viertelung reduziert wird. Daher kann die Einschränkung des Betriebsausgabenabzugs nach § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6 EStG sowie die Berücksichtigung i. S. des § 8 Abs. 2 Satz 3 EStG auch an dieser Stelle durch die Nutzung eines Elektro- oder Hybridfahrzeugs im Vergleich zu Verbrennungsmotoren zu einer Begünstigung führen.

Abschließend ist auf das Problem bei der Umsatzsteuer hinzuweisen. Die Begünstigungen greifen nur für die Ertragsteuer und es gibt keinen Gleichlauf mit der umsatzsteuerlichen Privatnutzung bzw. Überlassung von Pkw. Daher entfalten die steuerlichen Begünstigungen für die Umsatzsteuer keine positiven Auswirkungen und ein Belastungsvergleich kann aufgrund der identischen Belastung im Falle der Nutzung eines Elektro- bzw. Hybridfahrzeugs oder eines Verbrennungsmotor-Pkw unterbleiben (Begünstigung in Abschnitt 15.23 Abs. 5 UStAE explizit ausgeschlossen).

2. Ladevorrichtungen für das Aufladen von Dienstwagen und Elektrofahrrädern

Da Elektro- sowie Hybridfahrzeuge und Elektrofahrräder aufgeladen werden müssen, werden auch dafür steuerliche Begünstigungen gewährt. Hierbei ist zwischen der S. 2502Aufladung im Betrieb oder zu Hause beim Arbeitnehmer und der Übereignung einer Ladevorrichtung zu differenzieren.

§ 3 Nr. 46 EStG stellt vom Arbeitgeber gewährte Vorteile für das Aufladen eines Elektro- oder Hybridelektrofahrzeugs im Unternehmen oder einem verbundenen Unternehmen sowie die zeitliche Überlassung betrieblicher Ladevorrichtungen zur privaten Nutzung steuerfrei. Als Ladevorrichtung gelten dabei die Infrastruktur des Ladegeräts sowie etwaiges Zubehör und für die Ladevorrichtung erbrachte Dienstleistungen wie Aufbau, Installation und Inbetriebnahme sowie Wartung der Ladevorrichtung (vgl. Hörster, NWB 33/2019 S. 2412, 2415). Nach § 52 Abs. 4 Satz 14 EStG ist diese Regelung bis zum 31.12.2030 verlängert worden. Begünstigt ist dabei auch das Aufladen von Elektrofahrrädern, sofern diese als Kraftfahrzeug gelten. Elektrofahrräder, die keine Kraftfahrzeuge sind, sind im Billigkeitswege steuerfrei im Betrieb des Arbeitgebers aufzuladen (vgl. BMF-Schreiben v. 14.12.2016, BStBl 2016 I S. 1446, nach Änderung durch BMF-Schreiben v. 26.10.2017, BStBl 2017 I S. 1439, Rz. 10). Erforderlich für die Steuerbefreiung ist, dass das Aufladen zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn erlaubt wird (eine Berechnung unterbleibt aufgrund der regelmäßigen Geringfügigkeit).

Gem. § 40 Abs. 2 Satz 1 Nr. 6 EStG kann der Arbeitgeber die Lohnsteuer mit einem Pauschsteuersatz von 25 % erheben, soweit er zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn unentgeltlich oder verbilligt Ladevorrichtungen für Elektro- oder Hybridelektrofahrzeuge an Arbeitnehmer übereignet, bezuschusst oder nachträglich vollständig übernimmt (§ 40 Abs. 2 Satz 1 Nr. 6 Satz 2 EStG). Auch für diese Begünstigung besteht die Möglichkeit zur Pauschalierung bis zum 31.12.2030 (§ 52 Abs. 37c EStG).

Daneben soll an dieser Stelle auf eine weitere spannende Entwicklung im Bereich der Ladevorrichtungen hingewiesen werden. Insoweit etabliert sich nämlich seit einiger Zeit ein regelrechter Wettbewerb in Form einer Kaufpreisförderung in Deutschland. Die Regelungen sind dabei von Bundesland zu Bundesland, zum Teil aber auch von Stadt zu Stadt unterschiedlich, sodass diese Förderung nicht im Detail betrachtet werden soll. Hervorzuheben ist jedoch, dass das Land Nordrhein-Westfalen die Spitze der Förderung mit bis zu 2.000 € für die Anschaffung privater Ladevorrichtungen bildet, wobei die Summe auf maximal 60 % der Anschaffungskosten begrenzt ist. Wird ein öffentlicher Ladepunkt errichtet, werden sogar bis zu 6.000 € gezahlt. Es sollte daher stets geprüft werden, ob am Ort des infrage kommenden Mandats auch eine lokale Förderung von Ladeeinrichtungen besteht, welche die o. g. Vorteile erheblich erweitern kann.

III. Tabellarische Übersicht

Sowohl für Unternehmer als auch für Arbeitnehmer ist, wie oben dargestellt, eine hohe steuerliche Motivation gegeben, auf Elektro- oder Hybridelektrofahrzeuge umzusteigen. Einen Überblick über die finanziellen Auswirkungen der einzelnen Maßnahmen zur Förderung der Elektromobilität bietet die nachfolgende Tabelle:

Fazit

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Fundstelle(n):
NWB 2020 Seite 2495 - 2504
NWB FAAAH-55252